Налоговые споры по международным выплатам 2022-2024 гг.

Налогообложение международных операций, в основном в связи с международной торговлей, инвестициями и иным трансграничным движением капитала, традиционно является предметом особого контроля со стороны налоговых органов в России.

Начиная с 2022 года, российское международное налогообложение претерпевает беспрецедентные изменения. Напомним, что Указом Президента от 08.08.2023 № 585 было приостановлено действие основных положений СоИДН, заключенных с «недружественными» странами (включая США, Великобританию, Германию, Францию, Кипр, Люксембург, Мальту, Сингапур, Японию и др.).

До этого 05.06.2023 Минфин России утвердил Приказ № 86н «Об утверждении Перечня государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны)».

Кроме того, с 01.01.2024 Федеральным законом № 539-ФЗ от 27.11.2023 в России введен налог на прибыль в отношении доходов иностранной компании от источников в России в размере 15% при оплате внутригрупповых услуг, оказанных российской компании иностранным взаимозависимым лицом.

Рассматриваемый налог не применяется только если соглашение об избежании двойного налогообложения между Россией и юрисдикцией иностранного контрагента действует в полном объеме.

Несмотря на то, что российское международное налогообложение находится во временной турбулентности, споры, касающиеся налогообложения трансграничного движения капитала, особенно за период 2022–2023 гг., не перестают быть одной из основных тем судебных споров.

Согласно проведенному нами анализу, за последние четыре года наиболее актуальными темами стали:

1. Фактическое право на доход
2. Вопросы переквалификации трансграничных платежей
3. Отдельные вопросы применения льготных положений СоИДН
4. Отдельной категорией мы также хотели бы обозначить зарождающуюся тенденцию в делах, связанных с исполнением требований Указов Президента, в которых наиболее ярким стало дело № А40-109774/23 (ИО Sinopec International Petroleum Exploration and Production Limited)

Далее мы рассмотрим наиболее частые претензии со стороны налоговых органов, которые были сформулированы по результатам анализа судебной практики за четыре предшествующих года по самым актуальным темам.

При подготовке данного юридического обзора нами были проанализированы 50 наиболее резонансных дел, касающихся российского международного налогообложения, при этом из них в пользу налогоплательщика было вынесено только 2% решений. Главный вывод, который мы можем сделать из этой статистики – основные шаги по предупреждению спора и его разрешению стоит сделать уже на стадии предпроверочного анализа или в рамках досудебного разрешения спора. Как показывает наш опыт, этот подход максимизирует шансы на успех.

Основными юрисдикциями в анализируемых делах при этом стали:

Фактическое право на доход

Концепция бенефициарного собственника традиционно является одним из наиболее востребованных инструментов налоговых органов по борьбе с необоснованным применением льготных положений налоговых соглашений.

Зародившись как один из тестов на возможность применения пониженных ставок для пассивных выплат доходов, концепция фактического права на доход обросла в российской судебной практике большим количеством дополнительных критериев, став наиболее универсальным инструментом борьбы с необоснованными налоговыми льготами.

Наиболее частыми аргументами, приводимыми налоговыми органами в делах о фактическом праве на доход, стали:

Компания не имела иных источников дохода:

• А40-247926/19 дело АО «ББР Банк»

Отсутствие самостоятельной предпринимательской деятельности или принятия решений:

• А40-258255/2020 дело АО «Морской акционерный банк»
• А60-34102/2022 дело ООО «Тагильское пиво»
• А56-33357/2023 дело ООО «Кредитэкспресс Финанс»

Отсутствие коммерческих рисков:

• А40-258255/2020 дело АО «Морской акционерный банк»
• А40-113102/2021 дело ООО «Церсанит Трейд»

Компания является транзитной (технической):

• А40-247926/19 дело АО «ББР Банк»
• А76-5391/2020 дело АО «Южуралзолото Группа Компаний»
• А53-21297/2022 дело ООО «ДонСиЛайн»
• А60-34102/2022 дело ООО «Тагильское пиво»
• А56-33357/2023 дело ООО «Кредитэкспресс Финанс»

Аффилированность компаний:

• А40-247926/19 дело АО «ББР Банк»
• А59-8433/2018 дело ООО «КСА Дойтаг Дриллинг»
• А40-113102/2021 дело ООО «Церсанит Трейд»

Агентские отношения:

• А40-121109/22 дело ПАО «Уральский банк реконструкции и развития»
• А56-33357/2023 дело ООО «Кредитэкспресс Финанс»

Отсутствие претензионной работы:

• А40-113102/2021 дело ООО «Церсанит Трейд»

Транзит денежных средств:

• А40-113102/2021 дело ООО «Церсанит Трейд»
• А28-8890/2022 дело ООО «Лестехснаб плюс»
• А56-33357/2023 дело ООО «Кредитэкспресс Финанс»

Массовость директоров:

• А60-34102/2022 дело ООО «Тагильское пиво»

Неуплата налогов:

• А60-34102/2022 дело ООО «Тагильское пиво»
• А28-8890/2022 дело ООО «Лестехснаб плюс»

Таким образом, мы видим, что формировавшиеся в российской судебной практике с момента включения концепции бенефициарного собственника в НК РФ и до сегодняшнего дня не теряют своей актуальности и продолжают применяться в отношении налогоплательщиков, при этом, как показывает статистика, достаточно успешно.

Переквалификация трансграничных платежей

Трансграничные сделки в последнее время также привлекают все больше внимания налоговых органов РФ не только в связи с бенефициарным собственником, которые все чаще успешно переквалифицируют разного рода выплаты в пользу иностранных компаний.

Одним из наиболее часто встречающихся вариантов налоговой трансформации договорных конструкций российского налогоплательщика и его иностранного контрагента: квалификация выплат, перечисленных в рамках исполнения договоров, в «иные» аналогичные (пассивные) доходы.

За последние 4 года налоговые органы делали акцент на следующих группах переквалификаций:

Различные виды выплат в дивиденды:

• А65-27690/2020 дело ООО «Фирма Лариса-Сити»: выплата действительной стоимости доли в дивиденды
• А40-243943/2022 дело АО «Мир Бизнес Банк»: увеличение номинальной стоимости акций иностранной компании в дивиденды
• А40-119967/24 дело «Метинвест Евразия»: аванс по договору поставки в скрытое распределение дивидендов

Платежи в проценты:

• А33-34508/2019 дело ООО «Койлтюбинг-сервис»: лизинговые платежи в проценты
• А62-6222/2022 дело ООО «Миртранс»: платежи при рассрочке общей суммы обязательства в проценты
• А56-109132/2022 дело АО «Арзамасский машиностроительный завод»: погашение задолженности по приобретенному праву требования в проценты

Вознаграждение в «пассивный доход»:

• А66-9749/2021 дело АО «Галерея вкусов»: выплата за передачу (отчуждение) исключительных прав в пассивный доход
• А82-15839/2021 дело ООО «Аурат-ВВ»: вознаграждение за исполнение обязанностей по договору в пассивный доход
• А40-19162/22 дело АО «ТВЭЛ»: агентское вознаграждение в пассивный доход
• А40-192349/22 дело ООО «Грузовая компания «Новотранс»: вознаграждение за исполнение обязанностей по договору в пассивный доход
• А40-6299/22 дело АО «РОЛЬФ»: выплата по сделке по купле-продаже акций в пассивный доход
• А40-168206/22 дело АО «Торговый дом «Перекресток»: лицензионные платежи в иной пассивный доход от источника в РФ
• А40-198497/2020 дело ООО «Минсоблпродукт»: пени и штрафы по договору в другие доходы
• А40-52890/2021 дело ОАО «Останкинский молочный комбинат»: авансовые платежи в иной аналогичный доход.

Как видно, наиболее «востребованной» группой стала переквалификация в пассивный доход без конкретизации вида дохода. Такой подход позволяет доначислять налог у источника по общей ставке 20%, в отличие от квалификации дохода в качестве дивидендов, поскольку в таком случае налоговый агент имеет право использовать льготную ставку налога при соблюдении определенных условий.

Несмотря на отсутствие многообразия в вариантах переквалификации, причины таких переквалификаций могут быть разными. Причинами переквалификаций выплат в адрес иностранных компаний являлась:

Переквалификация в дивиденды:

• А65-27690/2020 дело ООО «Фирма Лариса-Сити»: выплата была осуществлена за счет чистой прибыли компании (один из признаков дивидендных выплат)
• А40-243943/2022 дело АО «Мир Бизнес Банк»: увеличение уставного капитала общества путем увеличения номинальной стоимости доли его участника за счет нераспределенной прибыли прошлых лет

Переквалификация в проценты:

• А33-34508/2019 дело ООО «Койлтюбинг-сервис»: доход от лизинговых операций прямо упомянут в подп. 7 п. 1 ст. 309 и подп. 8 п. 4 ст. 309.1 НК РФ
• А62-6222/2022 дело ООО «Миртранс»: отношения сторон по рассрочке платежа регулируются положениями о коммерческом кредите, который относится к долговым обязательствам
• А56-109132/2022 дело АО «Арзамасский машиностроительный завод»: выплаты в адрес нового кредитора также имели экономическую выгоду для него и были осуществлены в рамках долговых обязательств

Переквалификация в «иной» пассивный доход:

• А66-9749/2021 дело АО «Галерея вкусов»: налоговый орган посчитал, что выплаченное вознаграждение является доходом от использования прав на объекты интеллектуальной собственности
• А82-15839/2021 дело ООО «Аурат-ВВ»: вознаграждение за исполнение обязанностей по договору было выплачено без встречного предоставления по договору
• А40-19162/22 дело АО «ТВЭЛ»: агентское вознаграждение было выплачено на безвозмездной основе
• А40-192349/22 дело ООО «Грузовая компания «Новотранс»: сделка была признана фиктивной, соответственно, вознаграждение по договору является безвозмездно перечисленными средствами
• А40-6299/22 дело АО «РОЛЬФ»: в рамках сделки по купле-продаже акций была создана схема вывода денежных средств за пределы РФ, следовательно, выплата по договору была осуществлена на безвозвратной основе
• А40-168206/22 дело АО «Торговый дом «Перекресток»: перечисление лицензионных платежей было безосновательной выплатой дохода за рубеж, поскольку товарный знак мог быть оформлен на компанию в РФ
• А40-198497/2020 дело ООО «Минсоблпродукт»: пени и штрафы напрямую закреплены в НК РФ в качестве облагаемого дохода
• А40-52890/2021 дело ОАО «Останкинский молочный комбинат»: сделка по поставке продукции фактически прикрывала вывод денежных средств в адрес аффилированных лиц, в связи с чем она была признана притворной, а платежи – пассивным доходом иностранных компаний

В последние годы наблюдается тренд на выявление налоговым органом схем по выводу денежных средств за рубеж, в связи с чем сделки нередко признаются фиктивными или притворными.

Судебная практика показывает, что вероятность успеха оспаривания подобных действий в суде крайне мала, в связи с чем рекомендуется ответственно подходить к подготовке, равно как и к исполнению договоров и соглашений, а также исключать любые правовые и фактические обстоятельства, на основании которых сделка может быть квалифицирована в качестве «вывода капитала за рубеж».

Применение отдельных положений СоИДН

Безусловно, данная тема так или иначе связана с предыдущими темами в этом обзоре, но мы хотели бы кратко осветить те основные ошибки, которые были допущены налогоплательщиками при применении соглашений, потому что, во-первых, большинство соглашений все еще не денонсировано, а приостановлено. Во-вторых, это поможет избежать ошибок с теми действующими соглашениями, которые продолжают действовать.

Соблюдение требований о прямом инвестировании:

• А11-5882/2017 дело ПАО «Владимирский химический завод»
• А32-11712/2021 дело ООО «Седна»

Закрытый перечень освобожденных доходов:

• А76-13507/2020 дело ООО «Связь-Экспорт»

Требование инвестирования в добавочный капитал:

• А56-106038/2022 дело ООО «АССТРА ТРЕЙД СЕРВИСЕС»

Соблюдение местного законодательства:

• А40-133176/22 дело ООО «Данон Индустрия»/АО «Данон Россия»

Таким образом, мы видим, что соблюдение любых других требований СоИДН может стать препятствием для применения пониженных ставок, что в очередной раз говорит о необходимости не только соблюдения документального подтверждения, но и комплексного анализа всех положений релевантного налогового соглашения.

Подводя итог вышесказанному, можно заключить, что одной из ключевых тенденций, выявленных нами в ходе анализа, является то, что налоговые органы активно используют новые инструменты и правовые механизмы для обеспечения соблюдения налогового законодательства и предотвращения ухода капитала зарубеж.

В свете последних изменений и приостановки основных положений Соглашений об избежании двойного налогообложения с недружественными странами, компании вынуждены пересматривать свои налоговые стратегии и корпоративные структуры.

Это требует более тщательного планирования и прозрачности в документообороте, чтобы избежать рисков налоговых споров и штрафов со стороны налоговых органов.

Поэтому важно для компаний и инвесторов не только внимательно следить за изменениями в налоговом законодательстве, но и обеспечивать соблюдение всех требований и норм, добиваясь тщательного отражения реальных процессов в юридических документах по сделкам. При этом стоит помнить: любые изменения, даже запоздалые, допустимы до тех пор, пока налоговые органы не открыли предпроверочный анализ или проверку по конкретному вопросу и не задали компании вопросы, ответы на которые трудно найти.